為了幫助廣大考生高效備考注冊會計師考試，財會頭條網(wǎng)校老師特總結(jié)了注冊會計師高頻考點(diǎn)內(nèi)容，讓大家快速掌握考試方向，順利拿下注冊會計師證書。以下是注冊會計師《會計》知識點(diǎn)40：特殊交易在合并報表中的會計處理的內(nèi)容，請大家盡快掌握!

知識點(diǎn)40：特殊交易在合并報表中的會計處理

主要命題方式：主觀題，在綜合題中考合并報表編制中特殊交易的處理。

關(guān)鍵要點(diǎn)：

一、購買子公司少數(shù)股東股權(quán)的處理

在合并財務(wù)報表中，因購買少數(shù)股權(quán)新取得的長期股權(quán)投資與按照新增持股比例計算應(yīng)享有子公司自購買日或合并日開始持續(xù)計算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整母公司個別報表中的資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

工作底稿中的調(diào)整分錄如下：

借：資本公積

貸：長期股權(quán)投資

或相反。

二、企業(yè)因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭豢刂葡碌谋煌顿Y方實(shí)施控制（通過多次交易實(shí)現(xiàn)非同一控制下的控股合并）

三、通過多次交易分步實(shí)現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并的處理

在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)視同參與合并的各方在最終控制方開始控制時即以目前的狀態(tài)存在進(jìn)行調(diào)整，在編制比較報表時，以不早于合并方和被合并方同處于最終控制方控制之下的時點(diǎn)開始，將被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債并入合并方合并財務(wù)報表的比較報表中，并將合并而增加的凈資產(chǎn)在比較報表中調(diào)整所有者權(quán)益項下的相關(guān)項目。

借：子公司凈資產(chǎn)

貸：長期股權(quán)投資

資本公積

為避免對被合并方凈資產(chǎn)的價值進(jìn)行重復(fù)計算，合并方在取得被合并方控制權(quán)之前持有的股權(quán)投資，在取得原股權(quán)之日與合并方和被合并方同處于同一方最終控制之日孰晚日起至合并日之間已確認(rèn)有關(guān)損益、其他綜合收益以及其他凈資產(chǎn)變動，應(yīng)分別沖減比較報表期間的期初留存收益、當(dāng)期損益或其他綜合收益等。

借：期初留存收益、其他綜合收益、投資收益等

貸：長期股權(quán)投資

四、不喪失控制權(quán)情況下處置部分對子公司投資的處理

母公司在不喪失控制權(quán)的情況下部分處置對子公司的長期股權(quán)投資的，處置價款與處置長期股權(quán)投資相對應(yīng)享有子公司自購買日或合并日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

工作底稿中的部分調(diào)整分錄如下：

借：投資收益[沖減個別報表確認(rèn)的投資收益]

商譽(yù)[恢復(fù)個別報表沖銷長期股權(quán)投資減少的商譽(yù)金額]

貸：資本公積[反映合并報表確認(rèn)的資本公積]

留存收益、其他綜合收益等[出售投資部分在合并報表層面所做的權(quán)益法調(diào)整]

五、喪失控制權(quán)情況下處置部分對子公司投資的處理（一次交易）

（一）未喪失重大影響

1.個別報表（追溯調(diào)整）

將剩余投資由成本法追溯調(diào)整為權(quán)益法。

2.合并報表（先賣后買）

（1）處置損益的計算

合并報表當(dāng)期的處置投資收益＝（處置股權(quán)取得的對價＋剩余股權(quán)公允價值）－原有子公司自購買日開始持續(xù)計算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)×原持股比例－商譽(yù)＋其他綜合收益（允許轉(zhuǎn)損益的）、其他所有者權(quán)益變動×原持股比例

（2）合并財務(wù)報表中的調(diào)整分錄

1）對剩余股權(quán)投資按照公允價值進(jìn)行重新計量

借：長期股權(quán)投資（公允價值）

貸：長期股權(quán)投資（個別報表中權(quán)益法追溯調(diào)整后的賬面價值）

投資收益

2）對個別財務(wù)報表中的部分處置收益的歸屬期間進(jìn)行調(diào)整（對賣掉的部分股權(quán)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整）

借：投資收益

貸：年初未分配利潤

投資收益（當(dāng)年部分）

其他綜合收益

資本公積

3）將原子公司其他綜合收益變動對應(yīng)原持股比例部分全額轉(zhuǎn)入投資收益：

借：其他綜合收益、資本公積

貸：投資收益（或未分配利潤）

（二）喪失重大影響

1.個別報表（先賣后買）

將剩余投資按照公允價值轉(zhuǎn)為金融資產(chǎn)，差額計入投資收益。

2.合并報表（先賣后買）

合并報表當(dāng)期的處置投資收益的計算同第一種情形。

六、喪失控制權(quán)情況下處置部分對子公司投資的處理（多次交易）

七、因子公司少數(shù)股東增資導(dǎo)致母公司股權(quán)稀釋（被動稀釋）

1.喪失控制權(quán)但保留共同控制或重大影響

（1）個別報表

①按照新的持股比例確認(rèn)本投資方應(yīng)享有的原子公司因增資擴(kuò)股而增加凈資產(chǎn)的份額，與應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)持股比例下降部分所對應(yīng)的長期股權(quán)投資原賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益（投資收益）；

計算公式：投資收益＝增資金額×最新持股比例－下降比例占原比例的比值×長期股權(quán)投資原賬面價值

②按照新的持股比例視同自取得投資時即采用權(quán)益法核算進(jìn)行追溯調(diào)整。

（2）合并報表

參照主動稀釋喪失控制權(quán)處理。

2.未喪失控制權(quán)

如果由于子公司的少數(shù)股東對子公司進(jìn)行增資，導(dǎo)致母公司股權(quán)稀釋但未喪失控制權(quán)，母公司應(yīng)當(dāng)按照增資前的股權(quán)比例計算其在增資前子公司賬面凈資產(chǎn)中的份額，該份額與增資后按母公司持股比例計算的在增資后子公司賬面凈資產(chǎn)份額之間的差額計入資本公積，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益（權(quán)益性交易）。

合并工作底稿上的調(diào)整分錄如下：

借：長期股權(quán)投資 

貸：資本公積 

【重要公式】按照購買日公允價值持續(xù)計算的子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)＝購買日子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值＋調(diào)整后的子公司凈利潤－子公司分配的現(xiàn)金股利±子公司其他綜合收益變動等。

其運(yùn)用體現(xiàn)在以下幾個方面：

1.商譽(yù)減值的運(yùn)用

子公司資產(chǎn)組的賬面價值＝子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按照購買日公允價值持續(xù)計算的賬面價值＋歸屬母公司合并商譽(yù)＋歸屬少數(shù)股東合并商譽(yù)

2.企業(yè)因處置部分股權(quán)投資喪失了對原有子公司控制權(quán)的運(yùn)用［如：80%→30%］

合并財務(wù)報表當(dāng)期確認(rèn)的處置投資收益＝［（處置50%的股權(quán)取得的對價＋剩余30%的股權(quán)公允價值）－原有子公司自購買日開始持續(xù)計算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)×原持股比例80%］－商譽(yù)±原有子公司其他綜合收益和其他所有者權(quán)益變動×原持股比例80%

3.不喪失控制權(quán)處置子公司的處理［如：80%→72%］

合并資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)資本公積＝收到價款－子公司自購買日持續(xù)計算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)×減少部分的持股比例8%

合并財務(wù)報表中的簡化會計分錄為：

借：投資收益

貸：資本公積

4.購買子公司少數(shù)股權(quán)的處理［如：80%→88%］

合并資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)資本公積＝支付價款（個別報表增加的長投）－子公司自購買日持續(xù)計算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)×新增部分的持股比例8%

合并財務(wù)報表中的會計分錄為：

借：資本公積

貸：長期股權(quán)投資

或相反。

5.同一控制下取得子公司時長期股權(quán)投資初始投資成本的確定

應(yīng)當(dāng)以被合并方在最終控制方合并財務(wù)報表中的凈資產(chǎn)賬面價值份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

長期股權(quán)投資的初始投資成本＝子公司自原購買日開始持續(xù)計算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)×母公司持股比例＋最終控制方收購被合并方確認(rèn)的合并商譽(yù)

6.因子公司的少數(shù)股東增資而稀釋母公司擁有的股權(quán)比例［如：80%→75%］

合并財務(wù)報表確認(rèn)的資本公積＝子公司增資后自購買日開始持續(xù)計算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價值×被稀釋后持股比例75%－子公司增資前自購買日開始持續(xù)計算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價值×被稀釋前持股比例80%

合并財務(wù)報表中的會計分錄為：

借：長期股權(quán)投資

貸：資本公積

7.外幣財務(wù)報表折算差額

外幣財務(wù)報表折算差額＝子公司按照購買日公允價值持續(xù)計算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)［注：資產(chǎn)項目外幣余額－負(fù)債項目外幣余額］×資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率－（所有者權(quán)益項目購買日外幣余額×購買日的即期匯率＋子公司調(diào)整后的凈利潤外幣項目余額×平均匯率）